Так ли проста жизнь упрощенцев? Арифметический контроль налогооблагаемых доходов при УСН
По идее законодателей, упрощенная система налогообложения является альтернативой общей системе налогообложения для малых предприятий и призвана облегчить функционирование этих организаций путем снижения налогового бремени. С точки зрения налоговой нагрузки использование УСН однозначно выгодно организациям: вместо налога на прибыль, НДС, налога на имущество уплачивается один налог на доход, ставки которого довольно привлекательны. А насколько упрощен учет фактов хозяйственной деятельности организаций с точки зрения расчета налога? Здесь все не так однозначно.
Если в качестве объекта налогообложения выбраны доходы, расчет налога действительно прост: берем все приходы в кассу и на расчетный счет, умножаем на процент, далее вычитаем разрешенное законодателями (страховые взносы и оплаты больничных листов за счет работодателя). При этом помним, что мы должны вести книгу учета доходов. При объекте налогообложения “доходы” сам процесс ведения книги учета доходов также не составляет сложностей: последовательно заносим в книгу все приходы на основании выписки по расчетному счету и Z-отчетов ККМ. Правда, надо еще не забыть про доходы, возникшие в результате погашения задолженности иным (не денежным) способом.
Если же организация выбрала в качестве объекта налогообложения “доходы за вычетом расходов”, то так легко “отделаться” не удастся. Это только в теории систему налогообложения, о которой идет речь, можно назвать “упрощенной”. По факту же она (как минимум, при объекте налогообложения “доходы минус расходы”) еще какая “усложненная”.
Казалось бы, все “по оплате” — и доходы, и расходы, что может быть проще? Ан нет! Если с доходами все более-менее понятно, то для затрат существует ряд условий (в Налоговом кодексе эти условия названы “особенностями”), которые необходимо выполнить, чтобы оплаченное было включено в расходы. В частности, выплаты, являющиеся авансами и предоплатами, не включаются в состав расходов, так как “Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты (п.2 ст.346.17)”, оплатой же товаров (работ, услуг) признается прекращение обязательства налогоплательщика-покупателя перед продавцом. Но и это еще не все “особенности”. Например, для включения в состав расходов стоимости реализованных товаров, кроме их оплаты, необходимо, чтобы они были реализованы; стоимость приобретенных внеоборотных активов — основных средств и нематериальных активов включается в расходы не аналогично бухгалтерскому учету (который, кстати, в части внеоборотных активов необходимо было вести и до вступления в силу нового закона о бухгалтерском учете, вменившего в обязанность организациям-УСНщикам ведение бухгалтерского учета в полном объеме) — через амортизацию равными долями в течение срока полезного использования, а в особом порядке — в течение одного или нескольких налоговых периодов в зависимости от срока полезного использования.
Также не следует забывать про экономическую обоснованность и документальное подтверждение затрат (куда ж без этого!) (далее речь пойдет именно об экономически обоснованных и документально подтвержденных затратах).
Получается, на момент оплаты бухгалтер должен знать, производится предоплата или погашение задолженности. Если произведена предоплата, то расход не фиксируется, но эту предоплату надо где-то как-то учесть, чтобы в будущем списать ее в расход. Если же погашена задолженность, бухгалтер должен проанализировать, за что возникла задолженность. Если задолженность возникла не за товары или внеоборотные активы, то расход может быть признан в момент оплаты. Если же погашается ранее возникшая задолженность за товары, необходимо знать реализованы ли они, а если — за внеоборотные активы, необходимо дождаться ввода их в эксплуатацию, высчитать равные доли, подлежащие списанию в оставшиеся отчетные периоды налогового периода, и не забыть включать их в расходы.
На момент поступления документов от поставщика/подрядчика необходимо провести “анализ” на предмет наличия предоплаты. Если имеется предоплата, то необходимо списать ее в расход (в пределах суммы по документу поставщика/подрядчика), при условии, что получены не товары или внеоборотные активы.
Очень, себе такой, “простенький” учет.
Если честно, я плохо себе представляю, как (в каких регистрах/гроссбухах и пр.) можно вести этот учет, если не вести (простите за тавтологию) бухгалтерский учет. Не говоря уже о том, что для выплаты дивидендов (ну не могу я себе представить ситуацию, чтобы коммерческая организация не выплачивала дивиденды, для чего же тогда она создавалась?) бухгалтерский учет должен обеспечить возможность формирования отчета о прибылях и убытках (для определения размера чистой прибыли, которая может быть направлена на выплату дивидендов) и бухгалтерского баланса (для определения размера чистых активов, который необходимо контролировать при выплате дивидендов). Поэтому все эти разгоревшиеся в конце 2012 — начале 2013 года споры о “задушении” организаций на УСН обязательным ведением бухгалтерского учета с 1 января 2013 года — это профанация чистой воды (подробнее я уже писала в статье Много шума из ничего, или Так ли уж страшен бухучет для “упрощенцев”?).
Когда же в организации ведется бухгалтерский учет, то хочется себя проверить путем соотнесения прибыли по бухгалтерскому учету с налогооблагаемой базой, т.е. с применением простейших арифметических действий — сложения и вычитания.
Ниже представлена разработанная мною проверочная таблица.
Необходимые пояснения:
1) НДС учитывается в стоимости материалов, товаров, работ, услуг (без выделения на счет 19). Обособленному учету на счете 19 подлежит только НДС, который по какой-то причине не может быть включен в затраты (например, по причине отсутствия необходимых документов — счетов-фактур).
2) Сложение и вычитание отрицательных чисел производится по правилам арифметики, т.е. если в качестве арифметического действия указан “плюс”, а полученное значение отрицательное, то действие должно быть выполнено как “Х + (-Y) = Х — Y”; соответственно, если в качестве арифметического действия указан “минус”, а полученное значение отрицательное, то действие должно быть выполнено как “X — (-Y) = X + Y”.
3) Период — отчетный (налоговый) период, за который производится подсчет авансового платежа или самого налога (т.е. 1-й квартал, полугодие, 9 месяцев, год).
4) Чтобы не путаться, ВСЕГДА из сальдо на НАЧАЛО периода ВЫЧИТАЕТСЯ сальдо на КОНЕЦ периода
Итак, для арифметического контроля правильности учета нам потребуется:
— оборотно-сальдовая ведомость за период (по субсчетам) (обозначена — “ОСВ”);
— анализы по счетам (в терминологии 1С, или любой другой отчет, из которого видны сводные проводки по конкретному счету во всеми корреспонденциями, т.е. “самолетик”): 02, 10, 20, 23, 25, 26, 44 (“анализ счета N”);
— оборотно-сальдовые ведомости по счетам (развернутые по всей аналитике): 20, 23, 25, 26, 44, 91, 97 (“ОСВ по счету N”);
-справки бухгалтера.
Арифметическое действие (“плюс” — сложение, “минус” — вычитание) |
Показатель |
Как получить значение |
Источник исходных данных |
Прибыль (+)/убыток (-) по бухгалтерскому учету |
сальдо по счету 99 на конец периода |
ОСВ |
|
плюс |
изменение незавершенного производства за период |
сальдо на начало периода по Д20 минус сальдо на конец периода |
ОСВ |
минус |
изменение задолженности поставщикам за период |
сальдо на начало периода по К60 “Расчеты с поставщиками/ подрядчиками” минус сальдо на конец периода |
ОСВ |
плюс |
изменение задолженности покупателей/заказчиков за отгруженные товары/выполненные работы/оказанные услуги за период |
сальдо на начало периода по Д62 “Расчеты с покупателями/заказчиками в части пост-оплат” минус сальдо на конец периода |
ОСВ |
минус |
изменение незачтенных предоплат покупателей/заказчиков за период |
сальдо на начало периода по К62 “Авансы и предоплаты, полученные от покупателей/заказчиков” минус сальдо на конец периода |
ОСВ |
минус |
изменение задолженности перед бюджетом в части НДФЛ |
сальдо на начало периода по К68 “НДФЛ” минус сальдо на конец периода |
ОСВ |
минус |
изменение задолженности по страховым взносам за период |
сальдо на начало периода по К69 минус сальдо на конец периода |
ОСВ |
минус |
изменение задолженности по заработной плате за период |
сальдо на начало периода по К70 минус сальдо на конец периода |
ОСВ |
минус |
изменение задолженности подотчетным лицам за период |
сальдо на начало периода по К71 минус сальдо на конец периода |
ОСВ |
минус |
изменения резервов предстоящих расходов за период |
сальдо на начало периода по К96 минус сальдо на конец периода |
ОСВ |
плюс |
изменения расходов будущих периодов |
сальдо на начало периода по Д97 минус сальдо на конец периода |
ОСВ |
плюс |
начисленная амортизация по ОС и НМА |
сумма проводок Д20,26,44 К02 за период |
анализ счета 02 |
минус |
стоимость поступивших материалов |
Д10 К60,71за период |
анализ счета 10 |
плюс |
стоимость материалов, списанных на общехоз.нужды и в производство |
Д20,25,26,44 К10 |
анализ счета 10 |
плюс |
расходы, не подтвержденные необходимыми документами, но отнесенные на счета затрат, а также расходы, которые не могут быть учтены при налогообложении в соответствии с главой 26.2 |
можно завести в качестве статьи затрат “Не учитываемые при н/о” или фиксировать подобные расходы в отдельном регистре |
ОСВ по счетам затрат (20-26, 44, 91) |
минус |
изменение задолженности сотрудникам по прочим операциям за период (без учета выданных сотрудникам займов) |
сальдо на начало периода по К73 минус сальдо на конец периода |
ОСВ по счету 73 (со субсчетам) |
плюс |
изменение задолженности сотрудников по процентам по выданным займам |
сальдо на начало периода по К73 “Расчеты по предоставленным займам” (в части процентов) минус сальдо на конец периода |
ОСВ по счету 73 «Расчеты по предоставленным займам» |
плюс |
изменение задолженности контрагентов/сотрудников по процентам по выданным займам |
сальдо на начало периода по К76 “Проценты по выданным займам” минус сальдо на конец периода |
ОСВ по счету 76 (по субсчетам) |
плюс |
расходы, произведенные за счет чистой прибыли |
сумма проводок Д91 К любой в части соответствующих расходов |
ОСВ по счету 91 |
минус |
стоимость ОС и НМА, подлежащая включению в расходы в текущем налоговом (отчетном) периоде |
справка-расчет |
справка бухгалтера |
минус |
расходы будущих периодов (по БУ), подлежащие включению в затраты текущего периода |
Д97 за период |
справка бухгалтера |
минус |
оценочные значения, сформированные в текущем налоговом периоде |
справка-расчет по формированию оценочных значений |
справка бухгалтера |
Возможно, в представленной проверочной таблице представлены не все возможные корректировки, однако предложенный метод проверки испробован на двух организациях на протяжении нескольких кварталов.
Буду благодарна читателям блога за корректировки и дополнения к таблице.
Читайте также:
Много шума из ничего, или Так ли уж страшен бухучет для “упрощенцев”?
Какой прогноз у нас сегодня, милый, или Превентивные меры для оптимизации налогообложения при УСН
Ольга! Я восхищена Вашей статьей.Как важно каждое Ваше слово.Я давно пользуюсь материалами,размещенными у Вас.Все очень профессионально,подано с любовью к своей работе,очень органично,раскрыты тончайшие ньюансы.Просто -искреннее спасибо.
Наталья! Спасибо Вам за интерес к блогу и лестные отзывы о моих публикациях, поверьте, для меня очень важно, что кому-то помог мой опыт. Желаю удачи в работе!
Ольга, помогите! В 2012 году объект налогообложения — доходы. С 2013 года — «доходы минус расходы». По счету 60 на 01.01.2013г. имеется как дебеторская (авансы), так и кредиторская (поступления товаров и услуг) задолженности. Принимаются ли в расходы суммы после оплаты кредиторской задолженности 2012 года в 2013 году и , наооборот, поступления товаров и услуг в 2013 году оплаченные в 2012.?
Добрый день, Татьяна.
В Вашей ситуации надо опираться на п.4 ст.346.17 НК РФ: «При переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения в виде доходов, при исчислении налоговой базы не учитываются.» Есть разъяснения специалистов и письма Минфина, из которых следует, что относящимися к определенному налоговому периоду следует считать расходы, осуществленные в этот налоговый период, независимо от даты фактической оплаты. Получается, если в 2012 году был выплачен аванс за работы/услуги, то при получении этих работ/услуг в 2013 году они в расходы включаются. Кредиторская же задолженность за работы/услуги, числящаяся на 01.01.13, не включается в расходы 2013-го года, потому что эти расходы относятся к 2012 году. Что касается товаров: они могут быть включены в расходы при следующих условиях: товары отгружены покупателям и оплачена задолженность за эти товары поставщикам. Получается, если товары оплачены в 2012 году, но отгружены покупателям в 2013 году, стоимость товаров включается в расходы 2013-го года (об этом прямо сказано в письме Минфина РФ от 12 марта 2010 г. N 03-11-06/2/34). Если же товары отгружены покупателям в 2012 году, но оплачены в 2013, то они в расходы не включаются.
Желаю удачи!